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IASC

Das International Accounting Standards Committee (IASC) ist eine internationale Organisation mit Sitz in London, in der Berufsorganisationen aus knapp 100 Ländern - darunter für Deutschland das Institut der Wirtschaftsprüfer (IdW) und die Wirtschaftsprüferkammer (WPK) - vertreten sind. Diese Institution hat sich eine weltweite Harmonisierung der Rechnungslegung zum Ziel gesetzt und hierzu internationale Rechnungslegungs-Grundsätze erarbeitet. In der Stellungnahme IAS 17 hat sich das IASC mit der Bilanzierung von Leasingverträgen befasst.

Innovative Vertragsformen

Über die Klassiker der Voll- und Teilamortisation hinaus wurden Formen entwickelt, die wegen ihrer Flexibilität oft näher an den Bedürfnissen des Kunden sind. Ihre Gestaltungsmöglichkeiten entsprechen der veränderten, dynamisierten Wirklichkeit des unternehmerischen Investitionshandels.

Es sind dies:

1. der kündbare Vertrag mit Laufzeitverkürzungsmöglichkeit (K-Vertrag),

2. der Leasingvertrag mit variabler Laufzeit (LvL-Vertrag),

3. das Operate Leasing und

4. das Update Leasing.

Insolvenz des Leasinggebers

Im Falle der Insolvenz einer Mobilien-Leasinggesellschaft bleiben die von der Leasinggesellschaft als Vermieterin abgeschlossenen Leasingverträge wirksam.

Insolvenz des Leasingnehmers

Die Leasinggesellschaft kann einen Leasingvertrag nach dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens nur unter bestimmten Voraussetzungen kündigen. Der Insolvenzverwalter hat ein Wahlrecht und kann entweder anstelle des Schuldners den Vertrag erfüllen und von der Leasinggesellschaft die Erfüllung verlangen, er kann die Erfüllung aber auch ablehnen mit der Konsequenz, dass dann die Leasinggesellschaft als Gläubiger ihre Forderung als Insolvenzgläubiger geltend machen kann.

Erst wenn nach dem Insolvenzantrag erneut Kündigungsgründe entstanden sind, z.B. erneuter Verzug mit der Zahlung von Leasingraten, ist die Kündigungssperre aufgehoben; der Leasinggeber kann den Leasingvertrag dann wieder kündigen und das Leasingobjekt herausverlangen.

Internationale Leasing-Bilanzierung

Die leasingbezogenen Regelungen der beiden wichtigsten internationalen Rechnungslegungssysteme IAS/IFRS und US-GAAP sind einander ähnlich, jedoch nicht inhaltsgleich. Die Zurechnung des Leasingobjekts richtet sich im Grundsatz danach, inwieweit die mit dem Eigentum an dem Objekt verbundenen Chancen und Risiken vom Leasinggeber oder vom Leasingnehmer getragen werden. Das Leasingobjekt wird bilanziell dem Leasinggeber zugerechnet (sog. Operating Leasing), wenn folgende Voraussetzungen erfüllt sind: Es darf nicht vereinbart sein, dass am Ende der Laufzeit des Leasingvertrags dem Leasingnehmer das Eigentum an dem Leasingobjekt übertragen wird (Transfer of Ownership). Dem Leasingnehmer darf keine Kaufoption eingeräumt werden, deren Ausübungspreis deutlich unter dem für den Ausübungszeitpunkt zu erwartenden Marktwert des Leasingobjekts liegt, da in diesem Fall von vornherein die Ausübung der Option als hinreichend sicher angesehen werden kann (Bargain Purchase Option). Die Laufzeit des Leasingvertrags darf sich nicht auf den überwiegenden Teil der wirtschaftlichen Nutzungsdauer des Leasingobjekts erstrecken. Unter US-GAAP gilt diesbezüglich eine Laufzeitobergrenze von 75 % der wirtschaftlichen Nutzungsdauer (Economic Life). Letztere ist nicht mit der im deutschen Handels- und Steuerrecht maßgeblichen betriebsgewöhnlichen Nutzungsdauer gleichzusetzen, sondern übertrifft diese regelmäßig. Zu Beginn des Leasingvertrags muss der Barwert der vom Leasingnehmer während der gesamten Laufzeit zu leistenden Mindest-Leasing-Zahlungen (einschließlich eines garantierten Restwerts) den Verkehrswert des Leasingobjekts unterschreiten (Recovery of Investment). Unter US-GAAP gilt diesbezüglich eine Barwertobergrenze von 90 % des Verkehrswertes.

Unter IAS/IFRS wird zusätzlich verlangt, dass das Leasingobjekt nicht so beschaffen ist, das es ohne wesentliche Veränderung nur von dem speziellen Leasingnehmer genutzt werden kann (d. h. es darf kein Spezial-Leasing vorliegen). Darüber hinaus erfolgt nach IAS/IFRS neben der Prüfung der vorstehenden Voraussetzungen zusätzlich eine Beurteilung des Gesamtbilds der Verhältnisse. Dabei können folgende Merkmale gegen eine Zurechnung des Leasingobjekts beim Leasinggeber (d.h. gegen das Vorliegen eines Operating Lease) sprechen: Der Leasingnehmer kann das Leasingverhältnis auflösen, wobei er die damit verbundenen Verluste des Leasinggebers zu tragen hat. Gewinne oder Verluste aus Schwankungen des Restwerts des Leasingobjekts fallen dem Leasingnehmer zu. Der Leasingnehmer hat die Möglichkeit, das Leasingverhältnis zu einer wesentlich unter der marktüblichen Miete liegenden Anschlussmiete zu verlängern. Werden die vorstehenden Kriterien für einen Operating Lease nicht erfüllt, so erfolgt die Zurechnung des Leasingobjekts beim Leasingnehmer. Derartige Leasinggeschäfte werden unter IAS/IFRS als Finance Lease, unter US-GAAP als Capital Lease bezeichnet.

Investitionszulage

Für bestimmte Fördergebiete in Deutschland gibt es unter gewissen Voraussetzungen eine Investitionszulage. Wenn der Leasinggegenstand der Leasinggesellschaft zugerechnet wird, muss diese einen Betrieb oder eine Betriebsstätte im Fördergebiet unterhalten. In Investitionszulage-Fällen wird häufig eine Leasing-Variante gewählt, die gemäß den Leasingerlassen der Finanzverwaltung zu einer Zurechnung des Leasinggegenstandes beim Leasingnehmer führt, da dieser unkomplizierter (und mit steuerlichem Vorteil) in den Genuss der Investitionszulage gelangen kann.

So werden Leasing-Investitionen von kleinen und mittelständischen Unternehmen durch ein neues Programm der Bürgschaftsbanken unterstützt. Das Pilotprojekt ist im Januar 2014 gestartet und läuft über drei Jahre. 120 Mio. Euro stehen für Bürgschaften zur Verfügung, mit denen Leasing-Investitionen von insgesamt bis zu 400 Mio. Euro verbürgt werden können. Das Programm wurde vom Verband Deutscher Bürgschaftsbanken in Kooperation mit dem Bundesverband Deutscher Leasingunternehmen (BDL) entwickelt.

Investitions-Zuschüsse

Derartige Zuschüsse aus Mitteln der Gemeinschaftsaufgabe von Bund und Ländern werden unter bestimmten Voraussetzungen auch für Leasingverträge gewährt, wobei geleaste Wirtschaftsgüter sowohl förderfähig sein können, wenn sie beim Leasingnehmer aktiviert werden, als auch wenn der Leasinggeber sie aktiviert.